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maio

A Emenda Constitucional nº 132, de 20.12.2023 promoveu mudanças no Sistema Tributário Nacional, autorizando os entes federativos a instituírem tributos sobre o consumo de bens e serviços, em detrimento daqueles já existentes (ICMS, IPI, ISS, PIS e COFINS), que serão substituídos gradualmente, ao longo de 10 (dez) anos, contados a partir do exercício de 2026.

Pode-se asseverar que a existência de um tributo que envolva uma legislação nacional, à guisa do que ocorre com o sistema de pagamento de tributos instituído pela Lei Complementar nº 123, de 14.12.2006, pode se revelar, na prática, extremamente benéfico, eis que elimina as diversas legislações relativas ao ICMS e ao ISS, como ocorre atualmente. Num estado federado, subdividido em tantas unidades federativas como ocorre no Brasil, a existência desses tributos implica em uma série de dificuldades para que o administrado possa cumprir diligentemente suas obrigações fiscais. Os erros, como cediço, podem ocorrer, aliados às restrições que um estado pode opor a outro, em relação ao aproveitamento de créditos tributários, ou mesmo a exigência, por mais de um ente federativo, do imposto sobre prestação de serviços, como ocorre no âmbito do ISS (ainda que a Lei Complementar nº 116/2003 tenha eliminado tais dúvidas quanto ao local da prestação do serviço, para fins de incidência do tributo).

Por outro lado, retirar dos estados e municípios suas competências legislativas, em relação ao Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), consiste em uma violação ao pacto federativo e à própria Carta Magna, eliminando, de certa forma, o estado federado com a concentração do poder de legislar nas mãos do órgão central legislativo, com submissão dos respectivos projetos de leis à sanção ou veto do presidente da República. Nesse aspecto, ainda que se alegue que o Congresso pode derrubar eventual veto, certo é que relações espúrias entre Legislativo e Executivo Federal, como nos revela a história recente, podem macular a “vontade popular”, resultando na aprovação de leis que não atendam aos interesses do País.

Alguns doutrinadores entendem de forma diversa do exposto no parágrafo anterior, haja vista que o poder de legislar sobre direito tributário, conforme previsto no art. 24 da Constituição, envolve somente o poder de estabelecer normas gerais, podendo os demais entes federativos suplementar a legislação federal naquilo em que ela for omissa (art. 24, §§ 1º e 2º), ou exercer a competência legislativa plena (art. 24, § 3º). Todavia, essas competências serão, à primeira vista, muito difíceis de serem exercidas, até porque se prevê a criação de um comitê gestor do IBS, retirando, consequentemente, dos entes federativos o poder de legislar sobre o tributo.

A isso podem se opor questões já decididas pelo Poder Judiciário quanto ao ICMS e ao IPI. Bastaria garantir a eficácia daquilo que a Constituição Federal já disciplinava, em termos de aproveitamento de créditos tributários, garantindo a não cumulatividade ampla, ou alterar a legislação para considerar a tributação no destino como aspecto local da regra matriz de incidência do imposto estadual e municipal.

São considerações que, já as antecipando, se faz aqui, e que serão confrontadas, oportunamente, com as alterações dadas pela EC nº 132/2003.

A primeira alteração que se apresenta, no texto constitucional, é o acréscimo ao art. 145 do § 3º, que apresenta a seguinte redação:

Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:

I – impostos;

II – taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;

III – contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.

(…).

§ 3º O Sistema Tributário Nacional deve observar os princípios da simplicidade, da transparência, da justiça tributária, da cooperação e da defesa do meio ambiente.

Ora, sabe-se que os entes federativos são livres para instituir os tributos, conforme definido no texto constitucional, observadas as respectivas competências. Mas sempre existiram diretrizes, balizamentos ou mesmo vedações ao exercício dessa mesma competência tributária. São os denominados princípios, também conhecidos, genericamente, pela frase “limitações ao poder de tributar”.

O que vem a ser esses princípios ou limitações?

São orientações postas na Constituição, de observância obrigatória, para que o exercício do poder de tributar seja considerado válido. Os princípios são a base sobre os quais se assenta a legislação.

Por exemplo: a Constituição Federal elenca, no § 2º do art. 145, que “As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos”. Logo, quando um ente federativo for instituir, por lei própria, uma taxa, deverá cuidar para que esta represente, efetivamente, o custo do serviço disponibilizado e efetivamente prestado ao contribuinte. Não poderá, verbi gratia, para a  concessão de um alvará de funcionamento, considerar como base de cálculo da taxa o valor comercial da propriedade imóvel onde será explorada a atividade industrial ou comercial.

A Constituição Federal elenca um rol de princípios, podendo-se enquadrá-los nas seguintes categorias:

1. Princípios expressos e gerais, ou seja, aplicáveis a todos os tributos: é o caso do princípio da base de cálculo das taxas, da legalidade tributária e da irretroatividade, por exemplo (art. 150, I e III, a);
2. Princípios expressos e aplicáveis a tributos específicos: cite-se, como exemplos, o princípios da seletividade, aplicável ao ICMS (art. 155, II, § 2º, III) e ao IPI (art. 153, IV, § 3º, I) e a todos os tributos que incidam sobre o consumo, e o da universalidade, relativo ao Imposto sobre a Renda (art. 153, III, § 2º, I);
3. Princípios não escritos, implícitos, cuja existência de deduz pelo exame do texto constitucional, como no caso da fixação exaustiva das competências tributárias, que por si se constitui em limite ao exercício do poder de tributar, vez que impede que um ente federativo invada a esfera de competência de outro. Ou seja, a competência atribuída à União para instituir imposto sobre a renda afasta, por corolário, a competência dos demais entes para tributar este fato econômico.

Na esteira, pois, dos princípios expressos, inseriu o legislador constituinte derivado os princípios elencados no § 3º.

Pelo princípio da simplicidade buscará o legislador ordinário instituir e disciplinar o tributo de forma que suas regras sejam claras, de fácil entendimento pelo sujeito passivo e que não envolva maiores dificuldades em seu cálculo e recolhimento, especialmente no tocante ao cumprimento de obrigações tributárias acessórias. Espera-se que este seja, efetivamente, atingido, haja vista que as administrações tributárias têm, historicamente, instituído controles que sobrecarregam os setores contábeis e fiscais das pessoas jurídicas.

A transparência é um conceito amplo. Implica clareza, limpidez, inexistência de ambiguidades. Pode ser considerada como um corolário lógico da simplicidade. Essa será exigida, certamente, nas relações entre fisco e sujeito passivo.

E o que vem a ser “justiça tributária”?

Há, no senso comum, a ideia de que justiça é voltada à reparação de desequilíbrios na ordem social, opondo-se claramente à ideia de injustiça, que consiste, justamente, na quebra desse equilíbrio. Logo, sob esse prisma, a justiça consiste em dar a cada um o que é seu. Tem ela, assim, um cunho reparador, divergindo, em alguns aspectos, da ideia de equidade, que em matéria tributária está relacionada à vedação, dirigida à autoridade competente para aplicar a legislação tributária: “Do emprego da equidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido” (art. 108, IV, c/c § 2º, CTN). E por que isso? Simples! Se o tributo deve ser instituído por lei, somente outra lei é que poderá dispensá-lo.

Equidade atrai dois outros princípios: o da isonomia (tratamento igualitário perante a lei) e da capacidade contributiva (fixação dos impostos segundo a capacidade econômica do sujeito passivo), ambos previstos nos art. 150, II e art. 145, § 1º, da Carta Magna.

 Vê-se que a busca pela justiça tributária já se encontra dispersa no texto constitucional. Todavia, sua inserção como princípio expresso, tem o objetivo de reforçar a ideia de tratamento racional dos contribuintes.

O princípio da cooperação, apesar de ser novidade na Constituição, já se encontra inscrito no dia a dia dos contribuintes diretos e indiretos, em face do cumprimento de obrigações acessórias, todas elas criadas em prol do poder de fiscalização. Aduz-se que o art. 147 do CTN prevê o lançamento por declaração, em que o contribuinte deve comunicar ao fisco competente a ocorrência do fato gerador, apresentando matérias de fato, cooperando para que a autoridade tributária possa declarar o valor do crédito tributário. Destaca-se também o lançamento por homologação, em que o sujeito passivo recolhe o tributo, pendente a declaração de sua regularidade de manifestação da fazenda pública competente (art. 150, CTN). Apesar de ambas hipóteses de lançamento se referirem a deveres legais, não há como afastar a ideia de que, dessa forma, o contribuinte está cooperando legalmente para a eficiência e eficácia da fiscalização e da arrecadação.

Em relação ao princípio de se usar a tributação como defesa do meio ambiente, há cerca de 14 (catorze) anos este tema foi objeto de artigo de nossa lavra. Veja-se  seguinte excerto:

“No caso brasileiro, o legislador constituinte, (…) estabeleceu no art. 179 da Carta Magna que a ordem econômica estaria fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tendo por fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados – dentre outros – a defesa do meio ambiente, inclusive mediante tratamento diferenciado conforme o impacto ambiental dos produtos e serviços e de seus processos de elaboração e prestação (art. 179, VI). Cumulativamente, em seu art. 225, estabeleceu que ‘Todos têm direito ao meio ambiente ecologicamente equilibrado, bem de uso comum do povo e essencial à sadia qualidade de vida, impondo-se ao Poder Público e à coletividade o dever de defendê-lo e preservá-lo para as presentes e futuras gerações’”.

Assim, além das medidas sancionatórias voltadas à preservação ambiental, já se adotam aqui medidas que se demonstraram eficazes, como a maior participação dos municípios que se dedicam à preservação ambiental no bolo da arrecadação do ICMS. É o conhecido ‘imposto verde’, bem como a criação de incentivos fiscais mediante redução de impostos já previstos na Constituição Federal, concedidos àqueles que adotam medidas que eliminem ou reduzam os impactos ao meio ambiente.”

(MAINENTI, Amaury Rausch. Meio ambiente e tributação. Artigo. Caderno LEIa&COLECIONE. Diário do Comércio. Belo Horizonte, 21.11.2012).

Portanto, o princípio em questão, posto no Sistema Tributário, reforça aquilo que a Constituição já estabelece: o cuidado com o meio ambiente, que se encontra em diversos artigos da Carta Magna (v.g., art. 170, VI; 186, II; 200, VIII; art. 225).

Belo Horizonte, 24 de março de 2025.

AMAURY RAUSCH MAINENTI: um pouco sobre minha formação!

Graduado em Ciências Contábeis e Direito pela Universidade Católica de Minas Gerais (1989 e 2002). MBA em Gestão Tributária pela USP.MBA em Direito Tributário pela Fundação Getúlio Vargas.MBA em Contabilidade Rural e do Agronegócio pela Faculdade Metropolitana.Especializado em Direito do Agronegócio pela Universidade de Araraquara – SP. Especialização em Direito Público pelo Centro Universitário Metodista Isabela Hendrix, em parceria com a Fundação Escola Superior do Ministério Público. Especialização em Matemática Financeira, pelo IBCB – Instituto Brasileiro de Capacitação Bancária, com registro no Ministério do Trabalho. Auditor Internacional da Qualidade, com registro conferido pela Griffo Enterprises.

Atuei como advogado tributarista e do agronegócio, contador de empresas do agronegócio e perito judicial.Iniciei minhas atividades profissionais em 09.04.1981, junto ao Banco Mercantil do Brasil, atuando nessa empresa até outubro de 1987. Posteriormente, iniciei atividades no âmbito profissional na área de Auditoria (externa e interna), segmento no qual desempenhei atividades profissionais desde o último quadrimestre de 1987, laborando junto a empresas de renome, tais como Soltz Mattoso Mendes Auditores Independentes, Campiglia Bianchessi Auditores Independentes, Vale e Coca-Cola.Fui Auditor-Geral do DERMG – Departamento de Estradas de Rodagem do Estado de Minas Gerais (2004-2006).Exerço a advocacia tributária, seja no contencioso administrativo (impugnações e recursos administrativos federal, estadual ou municipal, consultas, planejamento etc.) ou judicial (embargos à execução fiscal, mandado de segurança, ações anulatória de crédito tributário, ação declaratória, repetição de indébito etc.), desde julho de 2002.Desde 1999, atuo ainda como perito-contador junto a diversos tribunais, além de atuar como perito-contador assistente em outros processos, de natureza civil e comercial, junto a outras empresas de renome.Atuo como contador, especializado em contabilidade do agronegócio.Fui assessor jurídico da Reitoria da Universidade Fumec (2009-2013).No âmbito da atividade letiva, ministro aulas junto à diversas instituições de ensino, tendo já lecionado na Faculdade de Ciências Empresariais da Universidade FUMEC desde o primeiro semestre de 2004 até junho/2013, ministrando as seguintes disciplinas: a) Direito Tributário nos cursos de Ciências Contábeis e Administração; b) Direito Tributário e Comercial no curso de Gestão de Negócios em Alimentação; c) Direito Aplicável às Telecomunicações e Direito Aplicável à Informática, no curso de Gestão de Negócios em Telecomunicações e Ciência da Computação, respectivamente; d) professor da disciplina Introdução ao Estudo do Direito, nos cursos de Administração e Turismo; professor de Perícia Contábil e Monografia (Trabalho de conclusão de curso), no Curso Ciências Contábeis. Também atuei como Professor de Planejamento Tributário junto à Pós Graduação da Faculdade Pitágoras