Reflexões sobre a expressão “ônus econômico do tributo”

  • Por: Amaury Rausch Mainenti OAB-MG nº 86.310
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O que significa a expressão “ônus econômico do tributo”? Aparentemente simples, a sua compreensão reveste-se de significativa importância, haja vista que é fundamento para se pleitear a restituição de determinados tributos.

É necessário explicitar os vocábulos que a compõem.

Primeiramente, passemos para a análise do conceito de tributo. Segundo o art. 3º do Código Tributário Nacional (CTN), tributo “é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”. Logo, o tributo tem origem em uma obrigação de entregar um objeto ao ente competente para instituí-lo, nos termos da Carta Magna, surgida com a materialização, no mundo dos fatos (ou mundo real), daquela hipótese que se encontrava descrita na lei, também denominada fato gerador (enquanto mera descrição legal). Logo, ocorrido o fato, surge a obrigação, o vínculo que liga o obrigado ao respectivo credor. O objeto desta obrigação é o crédito que este último tem em relação àquele, expresso em pecúnia (moeda ou cujo valor nela se possa exprimir). Tributo não se confunde, pois, com multa. E, para sua fiscalização e cobrança, a administração tributária vincula-se aos estritos ditames legais, como proconizado no caput do art. 37 da Constituição Federal.

Mas, o que vem a ser “ônus”?

O vocábulo, dado a polissemia da Língua pátria, assume significados diversos no Direito. Em matéria processual, constitui-se no encargo processual a que a parte se sujeita, a fim de comprovar as suas alegações, seja na petição que deflagra o processo, seja na petição de defesa. A comprovação do alegado nas peças processuais através da produção das provas admitidas em direito, acarreta, para aquele que alega fato e não o comprova, a vitória do oponente, com pagamento, quando for o caso, de custas processuais e honorários advocatícios de sucumbência.

O ônus é, então, um encargo a que a parte se submete; um dever. Em matéria tributária, o que significa? O encargo de pagar o tributo?

O CTN determina, no art. 166, que “A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la.”

O que ocorre, na realidade, são situações distintas. Em um primeiro momento, se tem a ocorrência do fato imponível, desafiando a aplicação do disposto no conseqüente da norma tributária, qual seja, o pagamento do tributo. Assim, o comerciante, ao circular mercadorias com intenção de lucro (compreendendo no conceito de circulação a transferência da propriedade da mercadoria), transforma em realidade aquilo que estava previsto na lei tributária, gerando a obrigação de recolher aos cofres públicos o valor do ICMS correspondente.

Pode o contribuinte eximir-se de recolher o ICMS, alegando a falta de recebimento de suas vendas? É claro que não, pois o dever de recolher o tributo decorre de lei. Surge para ele, face ao inadimplemento do seu cliente, buscar a atuação do Estado para ver satisfeito o seu crédito. Pouco importa ao Estado se a realização do valor da venda operou-se ou não de forma adequada.

Veja só: no valor daquela venda foi incluído o valor do ICMS. Transfere-se, pelo mecanismo dos preços, o valor daquela exação. Se o adquirente for contribuinte, compensará, pelo instituto da não cumulatividade, o tributo pago e incluído no preço. Caso contrário, o imposto será considerado custo do bem adquirido.

Logo, quem efetivamente suporta o ônus do pagamento do tributo é o sujeito passivo. Daí a determinação do CTN, trazendo elementos da Ciência Econômica para o mundo do Direito, ser totalmente improcedente.

O tributo para o sujeito passivo, em um sentido amplo, não deixa de ser um gasto que se incorpora ao preço do produto, por expressa determinação legal. Em nenhum lugar do planeta o contribuinte deixará de incluir o valor dos tributos no seu custo de produção, comercialização ou prestação de serviços, da mesma forma que inclui os gastos de fabricação, de comercialização ou decorrentes da prestação de serviços.

Logo, conclui-se que o repasse do valor dos tributos, juntamente com os demais custos, no preço dos produtos, mercadorias ou serviços, é absolutamente necessário à manutenção da atividade empresarial, pois, do contrário, o contribuinte trabalharia sempre com prejuízo, inviabilizando o exercício da sua atividade. É o que aconteceria, se o Estado instituísse o ICMS e vedasse o seu repasse.

Importa, por fim, considerar que o Direito Tributário contempla, em termos de sujeição passiva, o contribuinte e o responsável. Aquele pratica o fato imponível; este, tem relação com a situação, mas não pratica o fato imponível. Não há, no Direito Tributário brasileiro, a figura do contribuinte de fato, mera construção da Ciência Econômica.

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